|
24 стратегическое и тактические цели налогообложения, соотношение компетенций центральных и местных органов власти1, принципы, формы и методы установления, изменения и отмены налогов, их уплаты, применения мер обеспечения налоговых обязательств, методы налогового контроля и ответственность за нарушения налогового законодательства и т.д. В Российской Федерации конституционное закрепление основ налогообложения весьма лаконично и ограничивается установлением конституционной обязанности «платить законно установленные налоги и сборы» (ст. 57 Конституции РФ). Налоговые полномочия центра и субъектов РФ определены Конституцией. Ст.71 п. «з» определено, что в ведении Российской Федерации находятся федеральные налоги и сборы. В совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской федерации находится установление общих принципов налогообложения и сборов в российской Федерации (ст. 72, п. «и»)2. Центральным звеном налоговой политики государства выступает налоговая система. Данное понятие, к сожалению, не получило в конституционном праве общепринятого толкования. М.Э. Кочергина разграничивает понятия «налоговая система», «система налогов» и «налогообложение». В определении, предложенном М.Э. Кочергиной, налоговая система представляет собой единую совокупность налоговых правоотношений, участники которых взаимосвязаны закрепленными налоговым законодательством субъективными юридическими правами и обязанностями по поводу установления, введения и отмены налогов и сборов, их уплаты, контроля за своевременностью и полнотой налоговых платежей и применения мер ответственности за совершение налоговых правонарушений3. 1 Вострикова Л.Г. Финансовое право: учебник для вузов. — М.: Юстицинформ, 2007. С. 67. 2 Конституция Российской Федерации. М.:.ОМЕГА-Л, 2010. — С.18. 3 Кочергина М.Э. Конституционно-правовая основа формирования налоговой системы в Российской Федерации. Автореф. дисс. ...канд. юрид. наук. — М., 2000. С. 14. |
Представляется, что в ряде вышеприведенных определений дается далеко не полный перечень элементов налоговой системы, в то время как в некоторых других присутствуют элементы, которые, на наш взгляд, не следует включать в структуру налоговой системы. Например, В.Н. Пансков и С.Л. Сухолинкий-Местечкин рассматривают формы и методы построения налогов как самостоятельный элемент налоговой системы. Но если понимать под формами и методами построения налогов совокупность элементов налога (структуру налога), то, очевидно, что структура налога является подсистемой третьего уровня по отношению к налоговой системе, и не должна рассматриваться в качестве самостоятельного элемента последней. Это касается и такого элемента, как механизм исчисления налога (на который указывает В. Соколов) он также является элементом структуры налога. Если же под методами построения налогов понимать классификацию налогов по элементам их структуры, то данная классификация относится к подсистеме второго порядка в составе налоговой системы к системе налогов и сборов. C.JI. Сухолинский-Местечкин рассматривает в качестве двух самостоятельных элементов компетенцию органов государственной власти в области налогового регулирования и порядок установления и отмены налогов. Думается, что в компетенцию государственных органов в области налогового регулирования также входят и полномочия по установлению и отмене налогов и сборов. Спорным является элемент «порядок распределения налоговых поступлений между бюджетами различных уровней». В литературе встречается точка зрения, согласно которой этот вопрос должен относиться только к бюджетному праву. Но есть и противоположные мнения. Так, A.B. Брызгалин считает, что необходимым элементом налоговой структуры является получатель налога, то есть, указание на то, в какой из бюджетов уплачивается налог . Таким образом, представляется более верным включать указанный элемент не напрямую в состав налоговой системы, а рассматривать его как часть структуры налога. В некоторых опубликованных проектах Налогового кодекса предлагались еще более широкие определения налоговой системы. В них наряду с совокупностью налогов и сборов к числу элементов налоговой системы были отнесены принципы, формы и методы установления, изменения и отмены налогов, их уплаты, применения мер обеспечения налоговых обязательств, методы налогового контроля и ответственность за нарушения налогового законодательства. Представляется, что чрезмерное дробле20 1См.: Брызгалин А.В. Структура (элементы) налога: новое содержание в условиях Налогового кодекса. // Налоговый вестник. 2000. №4. С. 11. 21 ние на отдельные элементы нецелесообразно, так как мешает целостному восприятию категории налоговой системы. Во многих случаях авторы предлагают несколько хаотический набор элементов, что обусловлено отсутствием единого основания классификации. Некоторые из элементов не могут рассматриваться непосредственно как элементы налоговой системы. В большинстве своем они могут быть признаны элементами систем более низкого уровня, одновременно являющихся подсистемами и составе налоговой системы. Большой интерес представляет определение, предложенное М.Э. Кочергиной. По ее мнению, налоговая система представляет собой единую совокупность налоговых правоотношении, участники которых взаимосвязаны закрепленными налоговым законодательством субъективными юридическими правами и обязанностями по поводу установления, введения и отмены налогов и сборов, их уплаты, контроля за своевременностью и полнотой налоговых платежей и применения мер ответственности за совершение налоговых правонарушений . При этом М.Э. Кочергина разграничивает понятия «налоговая система», «система налогов» и «налогообложение». Приведенная точка зрения представляется нам наиболее обоснованной из всех рассмотренных выше. Однако, определяя налоговую систему исключительно как совокупность правоотношении, автор тем самым сосредотачивается лишь на динамике функционирования налоговой системы и упускает ее статический аспект. В определении отсутствует упоминание о налогах и сборах как основных категориях налогообложения, а акцент сделан только на связанные с ними процедуры: установление, взимание и т.д. На наш взгляд, рассматривая налоговую систему как совокупность правоотношений, целесообразно было бы обратить внимание на объект этих правоотношений, поскольку именно он составляет статическое ядро системы и определяет ее структуру. Вопрос о том, что считать объектом налогового правоотношения, широко обсуждается в научной литературе. В частности, дискуссии ведутся по поводу соотношения понятий «объект налогового правоотношения» и «объект налогообложения». Д.А. Смирнов, обсуждая в своей работе эту проблему, приходит к обоснованному выводу, что объектом налогового правоотношении по установления и взиманию налога является сам налог2. Налоговая система, закрепленная в законе, прежде всего, представляет собой некую общую модель, которая затем реализуется в конкретных общественных отноше1См.: Кочергина М.Э. Конституционно-правовая основа формирования налоговой системы в Российской Федерации. Автореф. дисс канд. юрид. наук. М., 2000. С. 14. См.: Смирнов Д.А. Правовые принципы налогообложения имущества вРФ. Дисс.... канд. юрцд. наук. Сараггов, 1998. С. 29. 32 и сборов устанавливаются федеральным законом. Такое положение противоречит ст. 72 Конституции Российской Федерации, в которой определено, что общие принципы налогообложения и сборов находятся в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации. Указанное противоречие привело к признанию некоторыми специалистами факта законодательного ограничения объема полномочий и функций субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по установлению региональных и местных налогов . Учитывая фундаментальное значение общих принципов налогообложения как для законодателей всех уровней, так и для налогоплательщиков, в целях придания налоговой системе большей устойчивости, правомерно было сформулировать и закрепить общие принципы налогообложения и сборов на уровне конституционных норм. Норма, возлагающая на каждого обязанность платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57 Конституции РФ), содержится в главе П «Права и свободы гражданина», хотя специфика налоговых правоотношений состоит в том, что в них участвуют как физические лица, так и организации юридические лица. Однако об обязанности уплачивать налоги юридическими лицами Конституция РФ не упоминает. Сопоставление текста Конституции РФ с конституциями зарубежных стран показывает, что современная российская Конституции колеблется между двумя конституционными моделями: либеральной, с присущими ей принципами невмешательства государства, приоритета прав и свобод человека и этатистской, которой свойственно Л признание относительных свобод человека, его несвобода от общества и государства . Таким образом, Конституция Российской Федерации 1993 г. не содержит непротиворечивой и всесторонней характеристики налоговой системы России, перечисляя лишь отдельные ее характеристики. Вместе с тем, тенденция развития конституционного права зарубежных стран свидетельствует, что в зарубежных конституциях все больший удельный вес составляют нормы, отражающие финансово-экономическую деятельность государства. Все более становится очевидной необходимость конституционного обеспечения поиска балансов интересов в рыночных отношениях. Предпосылкой такого перехода является закрепление в Конституции России принципов налоговой системы государства. См.: Надсев Р. Об особенностях введения в действие Части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Право и экономика. 1998. № 10. С. 21. 2 См.: Кочергина М.Э. Конституционно-правовая основа формирования налоговой системы в Российской Федерации. Автореф. дисс— канд. юрнд. наук. С. 6. |