|
107 по видам деятельности. В частности, две крупные категории логистических издержек — расходы на транспортировку и управление запасами — традиционно не находят должного отражения в отчетах. Хотя ситуация постепенно улучшается, общепринятая практика все еще далека от совершенства в том, что касается учета логистических издержек. Калькуляция логистических издержек по видам деятельности предназначена для того, чтобы соотнести все соответствующие затраты с выполненными работами, создающими добавленную стоимость. Например, издержки, отнесенные на конкретного потребителя или продукт, должны отражать все затраты, которых потребовали соответствующие работы и операции, независимо от того, где и когда они выполнялись. Калькуляция логистических издержек по видам деятельности опирается на идею, что все расходы следует выделять на конкретные работы и операции, поглощающие ресурсы, а не на организационные или бюджетные подразделения. Например, два изделия, произведенные на одном производственном предприятии, порой нуждаются в различных процедурах сборки и обработки. Допустим, для сборки или упаковки одного изделия требуются дополнительные оборудование и трудозатраты. Тогда, если общие издержки, связанные с трудозатратами и эксплуатацией оборудования, распределить по всем изделиям в расчете на совокупный объем продаж или производства, то в себестоимость обоих изделий будут заложены затраты на дополнительные сборочные и упаковочные операции, которые понадобились только для одного из них. Это необоснованно занижает прибыльность более простого изделия, так как, по сути дела, за его счет оплачиваются операции, которые к нему не применялись. В производстве определение и правильный учет затратных факторов означает, что на каждый отдельный продукт должна быть полностью отнесена фактическая доля всех имеющих к нему отношение накладных и операционных расходов. При всех особенностях логистики цели учета издержек по видам деятельности привлекательны и для нее. В логистике ключевое событие образуют заказ потребителя, связанные с ним действия и соответствующие |
568 Часть четвертая. Логистическое администрирование отчета, либо они испытывают давление со стороны руководителей, которым эти отчеты предназначены. Трудно найти логичное обоснование такой позиции. Затраты выявлены и собраны в отчетах, и во всех случаях они представлены значительными суммами, заслуживающими точного определения. Нужны очень небольшие усилия и немного переобучения для изменения системы классификации таким образом, чтобы идентифицировать фрахт и другие затраты на физическое распределение как операционные расходы и, таким образом, более тесно соотнести сферы ответственности с отчетными результатами. Оценке затрат на логистические операции теперь стали уделять значительно больше внимания, чем когда-либо раньше. Возросшее осознание необходимости совершенствования в этой области обусловило появление в последнее десятилетие множества исследований на эту тему3. Но несмотря на достигнутые успехи управленцам придется приложить еще немало усилий, прежде чем оценка логистических издержек по видам деятельности станет общепринятой практикой. Недостатки традиционных бухгалтерских методов легко проследить на примере учета транспортных расходов. В отчетах о розничных продажах принято вычитать транспортные расходы из валового дохода с продаж как часть себестоимости товара, что отражается на величине валовой прибыли. Точно так же поступают с разного рода ценовыми скидками и с возвратом товаров. Это годами практикуемая прочно устоявшаяся бухгалтерская процедура. Кажется, отчасти такой подход опирается на веру в то, что менеджеры располагают не слишком большими возможностями влиять на входящие поставки. Однако проблема отнюдь не исчерпывается тем, по какой статье проводят и учитывают транспортные расходы. Во многих сделках транспортировка вообще не находит отражения в отдельной статье расходов. Многие продукты закупаются на условиях доставки по цене, включающей в себя транспортные расходы. Впрочем, эта практика радикально изменилась после 1980 г. с принятием пакета законов о транспорте и из-за распространения ценовых скидок потребителям. Более передовые процедуры поставок требуют, чтобы расходы на все услуги, включая транспортировку, были выделены из общей закупочной цены для облегчения анализа издержек. И наконец, еще один недостаток традиционной бухгалтерской практики заключается в том, что затраты на управление запасами не выделяются отдельно. Этот недостаток имеет два аспекта. Во-первых, не учтены и не расписаны полные затраты, связанные с содержанием запасов, включая страховку и налоги, что ведет к занижению итоговых отчетных показателей. Например, если менеджер торговой марки не несет ответственности за расходы на хранение запасов, находящихся в его ведении, ничто не побуждает его сокращать объем этих запасов. Во-вторых, финансовые издержки, связанные с «омертвлением» активов в запасах материалов, незавершенном производстве и запасах готовой продукции, не выявлены, не оценены и не отделены от других форм капитальных затрат, понесенных компанией. В самом деле, если фирма использует внутренние фонды для удовлетворения потребности в запасах, эти капитальные затраты, скорее всего, не получат отражения в отчете о прибылях и убытках. Итак, назрела необходимость в некоторой модернизации традиционных бухгалтерских методов, которая позволит отслеживать логистические издержки по видам деятельности. В частности, две крупные категории логистических издержек — расходы на транспортировку и управление запасами — традиционно не находят должного отражения в отчетах. Хотя ситуация постепенно улучшается, общепринятая практика все еще далека от совершенства в том, что касается учета логистических издержек. Учет логистических издержек по видам деятельности. Калькуляция логистических издержек по видам деятельности предназначена для того, чтобы соотнести все соответствующие затраты с выполненными работами, создающими добавленную стоимость. Например, издержки, отнесенные на конкретного потребителя или продукт, должны отражать все затраты, которых потребовали соответствующие работы и операции, независимо от того, где и когда они выполнялись. Калькуляция логистических издержек по видам деятельности опирается на идею, что все расходы следует выделять на конкретные 3 См.: Ronald L.Lewis. Activity-Based Costing for Marketing and Manufacturing. Westport, Conn.: Quorum Books, 1993; John K. Shank and Vijay Govindarajan. Strategic Cost Management: The New Tool for Competitive Advantage. NY: Maxwell Macmillan International, 1993; Michael C.O’Guin. The Complete Guide to Activity-Based Costing. Englewood Cliffs, NJ: Prentice-Hall, 1991; Robert S.Kaplan and H.Thomas Johnson. Relevance Lost: The Rise and Fall of Management Accounting. Boston: Harvard Business School Press, 1987. Глава 21. Планирование, оценка издержек и ценообразование 569 работы и операции, поглощающие ресурсы, а не на организационные или бюджетные подразделения. Например, два изделия, произведенные на одном производственном предприятии, порой нуждаются в различных процедурах сборки и обработки. Допустим, для сборки или упаковки одного изделия требуются дополнительные оборудование и трудозатраты. Тогда, если общие издержки, связанные с трудозатратами и эксплуатацией оборудования, распределить по всем изделиям в расчете на совокупный объем продаж или производства, то в себестоимость обоих изделий будут заложены затраты на дополнительные сборочные и упаковочные операции, которые понадобились только для одного из них. Это необоснованно занижает прибыльность более простого изделия, так как, по сути дела, за его счет оплачиваются операции, которые к нему не применялись. В производстве определение и правильный учет затратных факторов означает, что на каждый отдельный продукт должна быть полностью отнесена фактическая доля всех имеющих к нему отношение накладных и операционных расходов. При всех особенностях логистики цели учета издержек по видам деятельности привлекательны и для нее. В логистике ключевое событие образуют заказ потребителя, связанные с ним действия и соответствующие затраты, отражающие работу, которую нужно выполнить для исполнения заказа. Другими словами, калькуляция логистических издержек по видам деятельности должна дать менеджерам информацию, позволяющую определить, приносит ли конкретный клиент, заказ, продукт или услуга прибыль. Это требует сопоставления конкретного дохода с конкретными расходами. К доходу мы перейдем позже в этом разделе. Сейчас подробнее остановимся на калькуляции логистических издержек по видам деятельности. Для эффективной калькуляции издержек нужно точно определить конкретные затраты, которые следует включить в общую схему анализа. Кроме того, необходимо установить временные рамки этих затрат. Наконец, затраты должны быть отнесены на конкретные факторы, имеющие отношение к оценке альтернативных действий. В довершение всего надо выбрать ориентир для принятия решений. В каждом из упомянутых выше аспектов калькуляции издержек по видам деятельности присутствует изрядная доля субъективных оценок. Правила и процедуры определения, группирования и распределения затрат могут оказать решающее воздействие как на структуру логистической системы в целом, так и на характер тактических решений. Главными критериями эффективности учета издержек по видам деятельности являются обоснованность и внутренняя согласованность полученных результатов. Обоснованность важна в том смысле, что правильное распределение издержек помогает менеджерам лучше понять важные факторы, влияющие на величину и динамику логистических затрат. Согласованность важна для сравнения соответствующих видов деятельности во времени. В конечном счете система оценки логистических издержек имеет смысл только для менеджеров, которые берут ее за основу для принятия решений. Никакие правила и законы не требуют, чтобы распределение логистических издержек по видам деятельности носило всеобъемлющий характер или даже было представлено в основных финансовых отчетах делового предприятия. Определение издержек. Для того чтобы получить представительный набор требуемых показателей, все затраты, относящиеся к логистике, следует подвергнуть классификации по видам деятельности (операциям). Общие издержки, связанные с прогнозированием спроса, управлением заказами, транспортировкой, управлением запасами, складированием и упаковкой, нужно отделить от других видов затрат. Обычно затраты, в том числе и логистические, делятся на три категории: прямые издержки, косвенные издержки и накладные расходы. Прямые, или операционные, издержки — это те расходы, которые обусловлены выполнением конкретных логистических работ. Такие издержки нетрудно идентифицировать. Прямые затраты на транспортировку, складирование, грузопереработку и некоторые другие операции по обработке заказов и управлению запасами можно вычленить из традиционных расходных счетов. Например, транспортные расходы, связанные с исполнением одного заказа в объеме полной транзитной нормы, можно напрямую отнести на конкретный заказ. Точно так же в логистических операциях нетрудно выделить прямые административные расходы. Косвенные издержки вычленить не столь просто. Затраты, связанные с косвенными факторами, носят более или менее постоянный характер вследствие порядка распределения ресурсов в логистических операциях. Для исчерпывающей оценки общих логистических издержек необходимо выявить и учесть, скажем, капитальные вложения в недвижимость, транспортное оборудование и запасы — причем это лишь неполный перечень элементов структуры капитала в логистике. Выбор способа, каким косвенные затраты относятся на логистические операции, зависит от управленческого решения. На |